Neoddeliteľnou súčasťou mechanizmu DPH je právo zdaniteľných osôb na odpočítanie DPH z tovarov a služieb, pričom toto právo vyplýva zo zásady daňovej neutrality, ktorá má za cieľ úplne zbaviť podnikateľa bremena DPH splatnej alebo zaplatenej v rámci jeho hospodárskych činností.
Podľa zákona o DPH právo odpočítať DPH z tovaru alebo služby vzniká platiteľovi dane v deň, keď pri tomto tovare alebo službe vznikla daňová povinnosť. Takto koncipované zákonné ustanovenie zakladá vyslovene právo platiteľa, treba však dodať, že uplatnenie tohto práva zákonodarca podmienil splnením ďalších podmienok, ktoré môžeme rozdeliť na hmotnoprávne a formálne.
Medzi hmotnoprávne podmienky patrí preukázanie toho, že osoba, ktorá si odpočítava DPH, vykonáva ekonomickú činnosť (je zdaniteľnou osobou), tovary alebo služby nadobudla od inej zdaniteľnej osoby a tieto tovary alebo služby použila na účely svojich zdaniteľných transakcií. Disponovanie faktúrou so všetkými zákonnými náležitosťami zakladá splnenie formálnej podmienky.
V súčasnosti sa v praxi často stretávame s pomerne novým trendom v rozhodovacej praxi správcu dane a slovenských súdov, ktorým je odklon od tendencie primárne skúmať (ne)splnenie hmotnoprávnych podmienok pre vznik nároku na odpočet DPH na vstupe, príp. oslobodenia od DPH pri dodaní tovaru do iného členského štátu. Namiesto toho sa pozornosť presúva k skúmaniu línie podvodného konania v reťazci v situácii, keď daňový subjekt hmotnoprávne podmienky splnil.
V tomto prípade správca dane v súlade s ustálenou judikatúrou Európskej únie posudzuje štyri otázky, tzv. Axel – Kittel test, ktoré musia byť v prípade konštatovania podvodného konania na DPH zodpovedané kladne:
- Vznikol z posudzovaných zdaniteľných obchodov daňový únik?
- Ak áno, je tento daňový únik dôsledkom podvodného konania?
- Pokiaľ je únik na dani dôsledkom podvodného konania, boli posudzované zdaniteľné obchody platiteľa s týmto konaním spojené?
- Ak boli posudzované zdaniteľné obchody spojené s podvodným konaním, vedel o tom alebo mohol a mal vedieť platiteľ?
Pokiaľ správca dane zamietne právo na odpočítanie DPH, resp. oslobodenie od DPH z dôvodu podvodného konania, je práve on tým subjektom, ktorý je zaťažený dôkazným bremenom. V kontexte preukazovania vedomostnej zložky Axel – Kittel testu správca dane skúma, či daňový subjekt prijal opatrenia, ktoré od neho možno rozumne a dôvodne vyžadovať, aby sa uistil, že prijaté plnenie nebude viesť k jeho účasti na daňovom podvode. Iným slovami, či si daňový subjekt overil spoľahlivosť svojho priameho dodávateľa a či samotné podmienky, za ktorých sa realizuje posudzované dodanie tovaru alebo služby, neindikujú rizikovosť tejto dodávky. Správca dane musí preukázať objektívne skutkové okolnosti nasvedčujúce tomu, že daňový subjekt o podvode v dodávateľskom reťazci vedel alebo mohol vedieť. V praxi sa najčastejšie stretávame so záverom, že daňový subjekt o podvode v dodávateľskom reťazci nevedel, ale mohol vedieť.
Prevencia voči zamietnutiu práva na odpočítanie DPH alebo práva na oslobodenie od DPH z dôvodu daňových podvodov v dodávateľskom reťazci spočíva v prijatí primeraných opatrení.
Taxatívny zoznam takýchto opatrení nenájdeme v žiadnom právnom predpise. Tieto opatrenia sa pritom môžu líšiť aj v závislosti od toho, či ide o preverenie nového obchodného partnera alebo o kontinuálne preverovanie obchodného partnera počas prebiehajúcej spolupráce.
Preverenie obchodného partnera
Preveriť si budúceho obchodného partnera možno predovšetkým prostredníctvom verejne dostupných registrov, ako sú napríklad obchodný register, živnostenský register, register platiteľov DPH vrátane registra platiteľov, u ktorých nastali dôvody na zrušenie DPH registrácie, register daňových dlžníkov a register účtovných závierok.
Za rizikovú tak môže byť považovaná novozaložená spoločnosť bez skúseností alebo spoločnosť, ktorá je nová v danom odvetví, pričom ihneď realizujú obchody vo veľkých objemoch. Riziko indikujú tiež časté zmeny vlastníkov a štatutárnych orgánov. Ďalej to, že spoločníkmi sú právnické osoby so sídlom v daňových rajoch alebo nespolupracujúcich jurisdikciách, časté zlučovanie s inými spoločnosťami alebo aj to, že je zapísaný iný predmet činnosti ako spoločnosť v skutočnosti vykonáva.
Ekonomické ukazovatele môžu tiež odhaliť riziko, napr. ak bola spoločnosť dlhodobo neaktívna a odrazu jej prudko vzrástli tržby, nevlastní žiadny majetok a nezamestnáva zamestnancov, napriek tomu dosahuje vysoké obraty.
Existencia nedoplatkov voči štátnym inštitúciám alebo existencia dôvodov na zrušenie DPH registrácie predstavujú tiež značný stupeň rizika na strane potenciálneho obchodného partnera.
Dôležité je aj sídlo spoločnosti, resp. podnikateľské priestory. Ak nie je možná osobná návšteva, je vhodné preveriť, či nejde o tzv. virtuálne sídlo. Zvýšiť opatrnosť treba pri požiadavke obchodného partnera na odovzdanie tovaru na nezvyčajnom mieste, napr. na benzínovej pumpe alebo parkovisku nákupného centra.
Preverovanie obchodných partnerov vo verejne dostupných registroch je možné vykonávať aj automatizovane pomocou počítačových aplikácií a realizovať ho tak pred začatím spolupráce ako aj priebežne počas celej doby spolupráce s obchodným partnerom.
Preverenie podmienok transakcie
Podnikateľ by mal venovať pozornosť aj podmienkam, za ktorých sa má transakcia realizovať. Viaceré okolnosti môžu totiž signalizovať riziko podvodu.
Príkladom je cena, za ktorú je produkt alebo služba ponúkaný, t.j. či nie je neprimerane nízka alebo vysoká v porovnaní s trhovou cenou.
Za pozornosť stoja aj platobné podmienky, napríklad požiadavka dodávateľa na platbu prevodom na dva rôzne bankové účty alebo na účet, ktorý neoznámil správcovi dane (v Slovenskej republike je to zákonná povinnosť).
Podozrivou je tiež situácia, ak dodávateľ tovaru alebo služby rovno ponúkne, komu môže daňový subjekt tovar ďalej predať alebo službu poskytnúť.
Nie je možné vyčerpávajúco vymenovať všetky indikátory rizikovosti, ktoré sa môžu líšiť aj v závislosti od odvetvia, v ktorom daňový subjekt pôsobí. Platí pritom, že existencia iba jedného indikátora rizikovosti sama o sebe ešte nemusí znamenať, že obchodný partner bude rizikovým. Niektoré indikátory rizikovosti sa stávajú významné až v súbehu s inými indikátormi.
Na druhej strane, ak daňový subjekt identifikuje niektorú rizikovú okolnosť, pripúšťa sa, že ak vykoná dodatočné hlbšie preverenie svojho obchodného partnera a spoľahlivosť obchodného partnera sa potvrdí, nepôjde o rizikovú transakciu.
Ručenie za daň
Správca dane môže požadovať od daňového subjektu úhradu dane, ktorú mal odviesť dodávateľ, ktorý mu tovar alebo službu dodal, a to aj v prípade, že faktúra bola dodávateľovi uhradená. Inštitút ručenia za daň sa uplatňuje najmä v nasledovných situáciách:
- Cena dodania je bez ekonomického opodstatnenia neprimerane vysoká alebo nízka.
- Dodávateľ a odberateľ sú personálne prepojené osoby.
- Cena za dodanie bola uhradená na iný účet, ako je bankový účet dodávateľa zverejnený na portáli finančnej správy.
Pri obrane voči prípadnému postihu z titulu ručenia je dôležité disponovať dokladmi preukazujúcimi, že v čase dodania alebo úhrady neboli naplnené zákonné podmienky pre vznik ručenia, napr. že cena nevykazovala znaky neprimeranosti alebo bankový účet dodávateľa bol zverejnený v príslušných zoznamoch finančnej správy. Samotné vykonanie overenie teda nie je dostačujúce, je potrebné ho aj zdokumentovať a vedieť preukázať v prípade daňovej kontroly.
Hlavné odporúčania pre podniky
Ako prevencia voči dorubeniu dane z dôvodu daňových podvodov v dodávateľskom alebo odberateľskom reťazci je prospešné, aby mal daňový subjekt nastavené preverovanie svojich obchodných partnerov, t.j. aby mal zavedené interné procesy a kontrolné mechanizmy, ktoré budú pokiaľ možno zachytené v internej smernici a tieto aj skutočne vykonával a archivoval výstupy z nich. Vzhľadom na časté zmeny daňovej legislatívy ako aj vývoj judikatúry v tejto oblasti odporúčame pravidelne školiť zamestnancov zodpovedných za realizáciu prijatých opatrení.
V prípade, že máte záujem o bližšie informácie o možnostiach, ako si v rámci prevencie nastaviť interný mechanizmus overovania spoľahlivosti vašich obchodných partnerov, neváhajte sa obrátiť na tím skúsených profesionálov v oblasti daňového poradenstva zo spoločnosti CLA Slovakia, s. r. o.
Zdroj: CLA Slovakia
APZD
